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解析合理損耗與非正常損失的稅前扣除

天有不測風云，企業在經營過程中總會遇到一些突發事故，企業所得稅法規定，企業的存貨發生合理損耗可以直接稅前扣除，而對于一些非正常損失則需要經過一系列的程序才能依法稅前扣除。

國家稅務總局教材編寫組編寫的全國稅務系統崗位專業知識與技能培訓系列教材《企業所得稅實務》一書第97頁、98頁指出：企業的存貨發生合理損耗，相應的增值稅進項稅額不需要作轉出處理，也不需要上報主管稅務機關審批或備案，就可以直接在所得稅前扣除，而如果發生的損失屬于非正常損失，相應的增值稅進項稅額則必須作進項稅額轉出處理，同時還必須上報主管稅務機關審批或備案，才可以在所得稅前扣除。

1、合理損耗。

例如：制造業在生產過程中，很難做到100%的正品率，或多或少的會出現次品和殘品，由于這些次品和殘品是生產過程中不可避免的，是經常發生的損失，不屬于偶爾才發生的損失，只要符合一定的范圍，應屬于合理損耗。(中國財稅浪子王駿注，限于稅務機關的專業能力，這個范圍稅務機關一般不會直接予以規定，實際工作中可以參考行業標準，或者權威部門發布的統計資料)

再如，農副產品的自然風干導致重量減輕、老鼠偷吃導致數量減少等，這些導致農副產品的絕對重量或數量發生減少的情形，雖然可以通過加強庫存管理來相對減少，但無法徹底杜絕，也應該視為正常損失，不計算進項稅額轉出。

如果企業能夠提供歷年來的正常損耗的賬簿憑證資料，能夠提供同行業其他企業正常損耗的情況作為參考，稅法應當在深入調查的基礎上對企業提出的合理損耗標準給予認可，合理損耗標準只能是一事一議，稅法不可能制定一個放之四海而皆難的標準，因為每一個企業的情況不一樣，其經營模式、生產工藝、管理水平可能存在巨大的差異，因此，納稅人收集保留事先決策合理性的憑證資料是非常關鍵和重要的。

還需要說明的是，對于存在較長保質時間的食品和藥品，由于不屬于易變質或易失效的商品，按照企業管理的以銷定產的原則，一般不存在商品的正常過期損耗，一旦出現的過期損耗應界定為因管理原因形成的非正常損耗，相應的增值稅進項稅額必須轉出，但可以在企業所得稅前申請扣除。(中國財稅浪子王駿注:對于總局教材的這個觀點我是極不認同的，市場經濟中影響銷售的因素很多，如果機械地將商品過期損失理解為不能以銷定產，那就不是市場經濟了，我們就又回到計劃經濟時代了。實際工作中必須結合具體的證據加以判斷，不宜管的過死。對于一個有良心的企業能將過期藥品報廢，這應該給與鼓勵)

2、非正常損失。

按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十一條規定：“非正常損失，是指生產經營過程中正常損耗外的損失，包括自然災害損失和因管理不善造成貨物被盜竊、發生霉爛變質等損失以及其他非正常損失”。(中國財稅浪子王駿注:此處引用的增值稅細則系2009年之前的舊細則，實際操作應以新細則為準。)

一般說來非正常損失有以下情形：

*9，非人為原因的自然災害損失，即不可預見的自然天氣如地震、臺風、暴雨、塌方、泥石流等自然不可抗力造成的損失，這類損失除保險公司無第三人可以作為追償對象。

第二，外部人為原因的自然災害損失，即難以預見的外部火災、突然停電、建筑物倒塌等非自身可避免的損失，這類損失除保險公司外，一般還存在第三者作為追償對象。

第三，內部人為原因造成的自然災害損失，即難以預見的內部火災、突然停電、建筑物倒塌等自身可以避免的損失，這類損失一般情況下保險公司可適用免責條款全部或部分不予賠償，從內部相關責任人取得的賠償收入非常低。

第四，因管理原因形成的貨物盜竊、丟失等損失，這類損失一般情況下均向當地公安機關報案，從內部相關責任人可以取得象征性罰款。

第五，因管理原因形成的貨物霉爛變質損失，包括保管原因形成的霉爛變質和庫存積壓原因形成的過期變質，可以從內部相關責任人那里取得象征性罰款。

第六，因管理原因形成的原料檢測疏忽導致的次品損失報廢，這類損失一般可以從原料的供應商處取得相應的賠償，還可以從內部相關責任人那里取得象征性罰款。

注：由于該教材出版時增值稅尚未轉型，因此涉及增值稅的條款系為舊法規，不過并不影響作者的觀點。

網友補充：

葛長銀（財稅專家，中國農業大學經濟管理學院副教授）：增值稅新條例已把“自然災害損失”從非正常損失中刪除，即認同自然災害損失為合理損耗，進項稅金不用轉出。

新浪網友：你文章中關于食品、藥品過期損失問題，總局對安徽國稅局已有批復，應認定為正常損失。

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