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中級職稱知識點(diǎn)《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》：固定資產(chǎn)初始計(jì)量

（二）自行建造固定資產(chǎn)

自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關(guān)稅費(fèi)、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用以及應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。

企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)包括自營建造和出包建造兩種方式。無論采用何種方式，所建工程都應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生的支出確定其工程成本。

1.自營方式建造固定資產(chǎn)

企業(yè)如以自營方式建造固定資產(chǎn)，其成本應(yīng)當(dāng)按照直接材料、直接人工、直接機(jī)械施工費(fèi)等計(jì)量。

注意問題：

（1）企業(yè)為建造固定資產(chǎn)準(zhǔn)備的各種物資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的買價(jià)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。

（2）建設(shè)期間：發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損，減去殘料價(jià)值以及保險(xiǎn)公司、過失人等賠款后的凈損失，計(jì)入所建工程項(xiàng)目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益，沖減所建工程項(xiàng)目的成本。工程完工后：發(fā)生的工程物資盤盈、盤虧、報(bào)廢、毀損，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收支。

（3）建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用工程物資、原材料或庫存商品，應(yīng)按其實(shí)際成本轉(zhuǎn)入所建工程成本，其增值稅處理方法如下：

購建生產(chǎn)經(jīng)營用機(jī)器設(shè)備：

借：在建工程

貸：原材料

庫存商品

購建廠房等不動產(chǎn)：

借：在建工程

貸：原材料

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

庫存商品

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

（4）為建造工程發(fā)生的管理費(fèi)、可行性研究費(fèi)、臨時設(shè)施費(fèi)、公證費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)、應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金、符合資本化條件的借款費(fèi)用、建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損凈損失，以及負(fù)荷聯(lián)合試車費(fèi)等，計(jì)入在建工程項(xiàng)目成本。

【例題計(jì)算題】甲公司為一般納稅人企業(yè)，增值稅率為17%.在生產(chǎn)經(jīng)營期間以自營方式同時建造一條生產(chǎn)線和一座廠房。1月至6月發(fā)生的有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：

①1月10日，為建造生產(chǎn)線購入A工程物資一批，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為200萬元，增值稅額為34萬元；為建造廠房購入B工程物資一批，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為100萬元，增值稅額為17萬元；款項(xiàng)已支付。

借：工程物資A　　　　　　　　　　200

B　　　　　117（100＋17）

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　351

②1月20日，建造生產(chǎn)線領(lǐng)用A工程物資180萬元，建造廠房領(lǐng)用B工程物資117萬元。

借：在建工程生產(chǎn)線　　　　　　　180

廠房　　　　　　　　117

貸：工程物資A　　　　　　　　　180

B　　　　　　　　　117

③6月30日，建造生產(chǎn)線和廠房的工程人員職工薪酬合計(jì)165萬元，其中生產(chǎn)線為115萬元，廠房為50萬元。

借：在建工程生產(chǎn)線　　　　　　　115

廠房　　　　　　　　 50

貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　　　　　　165

④工程建設(shè)期間領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料合計(jì)為45萬元，其中生產(chǎn)線耗用原材料為35萬元，廠房耗用原材料為10萬元。

借：在建工程生產(chǎn)線　　　　　　　35

廠房　　　　　　　11.7

貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　45

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 1.7

⑤將剩余A工程物資20萬元轉(zhuǎn)用于在建的廠房。

借：在建工程廠房　　　　　　　　　　　23.4

貸：工程物資A　　　　　　　　　　　　　 20（200-180）

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 3.4（20x17%）

⑥6月30日，生產(chǎn)線和廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用。

借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)線　　　　　330（180＋115＋35）

廠房　 202.1（117＋50＋11.7＋23.4）

貸：在建工程生產(chǎn)線　　　　　　　　　　　　　330

廠房　　　　　　　　　　　　　202.1

（5）高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時記入專項(xiàng)儲備科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)時，屬于費(fèi)用性支出的，直接沖減專項(xiàng)儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過在建工程科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。

專項(xiàng)儲備科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)下減：庫存股和盈余公積之間增設(shè)專項(xiàng)儲備項(xiàng)目反映。

【例題計(jì)算題】甲公司為大中型煤礦企業(yè)，屬于高瓦斯的礦井，按照國家規(guī)定該煤炭生產(chǎn)企業(yè)按原煤實(shí)際產(chǎn)量每噸30元從成本中提取。5月31日，甲公司專項(xiàng)儲備安全生產(chǎn)費(fèi)科目余額為2 000萬元。

（1）6月份按照原煤實(shí)際產(chǎn)量計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)1 000萬元。

借：生產(chǎn)成本　　　　　　　　　　　　　1 000

貸：專項(xiàng)儲備安全生產(chǎn)費(fèi)　　　　　　1 000

（2）6月份支付安全生產(chǎn)檢查費(fèi)10萬元，以銀行存款支付。

借：專項(xiàng)儲備安全生產(chǎn)費(fèi)　　　　　　10

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　10

（3）6月份購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井瓦斯抽采等安全防護(hù)設(shè)備，取得發(fā)票注明價(jià)款為2 000萬元，立即投入安裝，安裝中應(yīng)付安裝人員薪酬30萬元。

借：在建工程　　　　　　　　　2 000

貸：銀行存款　　　　　　　　　2 000

借：在建工程　　　　　　　　　　30

貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　　　　30

（4）7月份安裝完畢達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　2 030

貸：在建工程　　　　　　　　2 030

借：專項(xiàng)儲備安全生產(chǎn)費(fèi)　2 030

貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　2 030

【思考問題】資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)項(xiàng)目列報(bào)金額＝0：專項(xiàng)儲備項(xiàng)目列報(bào)金額＝2 000＋1 000－10－2 030＝960（萬元）。

2.出包方式建造固定資產(chǎn)

企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括發(fā)生的建筑工程支出、安裝工程支出、以及需分?jǐn)傆?jì)入各固定資產(chǎn)價(jià)值的待攤支出。

對于發(fā)包企業(yè)而言，固定資產(chǎn)的建造如果采用出包方式，應(yīng)通過在建工程會計(jì)科目核算，且企業(yè)與承包單位結(jié)算的工程款，應(yīng)通過該科目核算。但是預(yù)付工程款項(xiàng)不通過該科目，應(yīng)通過預(yù)付賬款科目。

（1）待攤支出是指在建設(shè)期間發(fā)生的，不能直接計(jì)入某項(xiàng)固定資產(chǎn)價(jià)值、而應(yīng)由所建造固定資產(chǎn)共同負(fù)擔(dān)的相關(guān)費(fèi)用，包括為建造工程發(fā)生的管理費(fèi)、可行性研究費(fèi)、臨時設(shè)施費(fèi)、公證費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)、應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金、符合資本化條件的借款費(fèi)用、建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損凈損失，以及負(fù)荷聯(lián)合試車費(fèi)等。

（2）出包工程的賬務(wù)處理

在建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，首先計(jì)算分配待攤支出，其次，計(jì)算確定已完工的固定資產(chǎn)成本。

待攤支出的分配率可按下列公式計(jì)算：

待攤支出分配率＝累計(jì)發(fā)生的待攤支出/（建筑工程支出＋安裝工程支出）

建筑工程應(yīng)分配的待攤支出＝建筑工程支出x分配率

安裝工程應(yīng)分配的待攤支出＝安裝工程支出x分配率

【例題計(jì)算題】甲公司經(jīng)當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)部門批準(zhǔn)，新建一個火電廠。建造的火電廠由3個單項(xiàng)工程組成，包括建造發(fā)電車間、冷卻塔以及安裝發(fā)電設(shè)備。2月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，將該項(xiàng)目出包給乙公司承建。根據(jù)雙方簽訂的合同，建造發(fā)電車間的價(jià)款為500萬元，建造冷卻塔的價(jià)款為300萬元，安裝發(fā)電設(shè)備需支付安裝費(fèi)用50萬元。建造期間發(fā)生的有關(guān)事項(xiàng)如下：

（1）2月10日，甲公司按合同約定向乙公司預(yù)付10%備料款80萬元，其中發(fā)電車間50萬元，冷卻塔30萬元。

借：預(yù)付賬款　　　　80

貸：銀行存款　　　　80

（2）8月2日，建造發(fā)電車間和冷卻塔的工程進(jìn)度達(dá)到50%，甲公司與乙公司辦理工程價(jià)款結(jié)算400萬元，其中發(fā)電車間250萬元，冷卻塔150萬元。甲公司抵扣了預(yù)付備料款后，將余款用銀行存款付訖。

借：在建工程建筑工程（冷卻塔）　　150

在建工程建筑工程（發(fā)電車間）　250

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　320

預(yù)付賬款　　　　　　　　　　　　　 80

（3）10月8日，甲公司購入需安裝的發(fā)電設(shè)備，價(jià)款總計(jì)350萬元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額59.5萬元，已用銀行存款付訖。

借：工程物資發(fā)電設(shè)備　　　　　　　　350

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 59.5

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　409.5

（4）3月10日，建筑工程主體已完工，甲公司與乙公司辦理工程價(jià)款結(jié)算400萬元，其中，發(fā)電車間250萬元，冷卻塔150萬元。甲公司向乙公司開具了一張期限3個月的商業(yè)票據(jù)。

借：在建工程建筑工程（冷卻塔）　　150

在建工程建筑工程（發(fā)電車間）　250

貸：應(yīng)付票據(jù)　　　　　　　　　　　　　400

（5）4月1日，甲公司將發(fā)電設(shè)備運(yùn)抵現(xiàn)場，交乙公司安裝。

借：在建工程安裝工程（發(fā)電設(shè)備）　350

貸：工程物資發(fā)電設(shè)備　　　　　　　350

（6）5月10日，發(fā)電設(shè)備安裝到位，甲公司與乙公司辦理設(shè)備安裝價(jià)款結(jié)算50萬元，款項(xiàng)已支付。

借：在建工程安裝工程（發(fā)電設(shè)備）　50

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　50

（7）工程項(xiàng)目發(fā)生管理費(fèi)、可行性研究費(fèi)、公證費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)共計(jì)29萬元，已用銀行存款付訖。

借：在建工程待攤支出　　　　　　29

貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　 29

（8）5月，進(jìn)行負(fù)荷聯(lián)合試車領(lǐng)用本企業(yè)材料10萬元，發(fā)生其他試車費(fèi)用5萬元，用銀行存款支付，試車期間取得發(fā)電收入20萬元存入銀行。

借：在建工程待攤支出　　　　　 15

貸：原材料　　　　　　　　　　　　 10

銀行存款 　　　　　　　　　　　 5

借：銀行存款 　　　　　　　　　　　20

貸：在建工程待攤支出　　　　　 20

（9）6月1日，完成試車，各項(xiàng)指標(biāo)達(dá)到設(shè)計(jì)要求。

待攤支出分配率＝（29＋15－20）÷（發(fā)電車間500＋冷卻塔300＋發(fā)電設(shè)備400）x100%＝24÷1 200x100%＝2%

發(fā)電車間應(yīng)分配的待攤支出＝500x2%＝10（萬元）

冷卻塔應(yīng)分配的待攤支出＝300x2%＝6（萬元）

發(fā)電設(shè)備應(yīng)分配的待攤支出＝400x2%＝8（萬元）

結(jié)轉(zhuǎn)在建工程：

借：在建工程建筑工程發(fā)電車間　10

在建工程建筑工程冷卻塔　　 6

在建工程安裝工程發(fā)電設(shè)備　 8

貸：在建工程待攤支出　　　　　　　24

計(jì)算已完工的固定資產(chǎn)的成本：

發(fā)電車間的成本＝500＋10＝510（萬元）

冷卻塔的成本＝300＋6＝306（萬元）

發(fā)電設(shè)備的成本＝400＋8＝408（萬元）

借：固定資產(chǎn)發(fā)電車間　　　　　　　510

固定資產(chǎn)冷卻塔　　　　　　　　306

固定資產(chǎn)發(fā)電設(shè)備　　　　　　　408

貸：在建工程建筑工程發(fā)電車間　510

在建工程建筑工程冷卻塔　　306

在建工程安裝工程發(fā)電設(shè)備　408

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