南縣會計培訓(xùn)

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部分上市公司執(zhí)行“六項會計準(zhǔn)則”失準(zhǔn)

一、企業(yè)合并中對商譽和無形資產(chǎn)判斷不清

年報分析發(fā)現(xiàn)，隨著上市公司對于會計準(zhǔn)則的理解和把握逐步加深，大部分上市公司能夠按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定正確處理企業(yè)合并中常見的會計事項，但對于企業(yè)合并中一些特殊事項的認(rèn)識還不夠，存在執(zhí)行會計準(zhǔn)則不到位的情況。主要存在非同一控制下企業(yè)合并中無形資產(chǎn)的確認(rèn)、企業(yè)合并中遞延所得稅的確認(rèn)、同一控制下企業(yè)合并中比較財務(wù)報表的列報、分步購買或分步處置子公司的會計處理、企業(yè)合并中的交易費用、合并成本與職工薪酬的區(qū)分、被收購方原有商譽的處理、境外收購形成商譽的外幣折算等方面的問題。

例如，年報分析中發(fā)現(xiàn)，部分上市公司在非同一控制下企業(yè)合并中確認(rèn)了大額商譽，商譽占合并對價的比例高達(dá)80%甚至90%以上，而大額商譽形成的主要原因之一是上市公司未能充分識別和確認(rèn)被購買方擁有的無形資產(chǎn)。企業(yè)合并中無形資產(chǎn)的識別及確認(rèn)不充分，直接結(jié)果是應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)的金額被計入商譽，進(jìn)而影響合并日后上市公司的經(jīng)營業(yè)績。商譽和無形資產(chǎn)在經(jīng)濟利益消耗方式、受益年限、后續(xù)計量方面都存在較大差異。無形資產(chǎn)應(yīng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地攤銷，而商譽無需攤銷、定期進(jìn)行減值測試。由于商譽減值的判斷受主觀因素影響較大，因此，企業(yè)合并中無形資產(chǎn)確認(rèn)不充分很可能會對購買日后上市公司的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生影響，使得上市公司的經(jīng)營業(yè)績被高估。

二、新興產(chǎn)業(yè)收入確認(rèn)存在問題

企業(yè)會計準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的規(guī)定比較原則，涉及較多的專業(yè)判斷，而收入又是最重要的財務(wù)報表項目之一，受投資者廣泛關(guān)注。收入確認(rèn)對于傳統(tǒng)制造業(yè)所涉及的常規(guī)業(yè)務(wù)已不存在明顯問題，但近年來，隨著產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，信息技術(shù)、文化產(chǎn)業(yè)等輕資產(chǎn)行業(yè)發(fā)展迅速，實務(wù)中出現(xiàn)了較多的創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式，相應(yīng)的收入確認(rèn)問題也有待進(jìn)一步研究規(guī)范。比如在數(shù)據(jù)服務(wù)業(yè)務(wù)中，部分提供數(shù)據(jù)服務(wù)的上市公司，如互聯(lián)網(wǎng)公司、網(wǎng)絡(luò)游戲公司、通信公司的收入迅速增長，但由于數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)合同安排不斷創(chuàng)新，收入實現(xiàn)過程涉及與運營商和經(jīng)銷商的多方安排，收入實現(xiàn)的判斷較為復(fù)雜，導(dǎo)致這些公司對類似交易收入的確認(rèn)時點和金額存在差異。例如對于通信增值業(yè)務(wù)收入確認(rèn)，有的公司每月根據(jù)電信運營商的計時系統(tǒng)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，依合同約定費率或分成比例計算確認(rèn)收入;而有的上市公司按上月結(jié)算數(shù)據(jù)進(jìn)行核對，開具發(fā)票后確認(rèn)當(dāng)期營業(yè)收入，其中也可能存在收入截止期不當(dāng)?shù)膯栴}。這些業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不一致問題，雖屬于會計準(zhǔn)則已有原則性規(guī)定、實務(wù)中存在不同判斷而造成的，但會導(dǎo)致收入總額在不同會計期間分配不合理的問題，甚至個別公司以此來操縱利潤。

三、理財產(chǎn)品分類與列報不當(dāng)

從2013年年報分析的情況看，金融工具相關(guān)的會計問題主要包括兩個方面：一是金融資產(chǎn)的終止確認(rèn);二是理財產(chǎn)品的分類。

年報分析發(fā)現(xiàn)，部分上市公司對于理財產(chǎn)品的分類與列報不恰當(dāng)。例如，部分公司將浮動收益的理財產(chǎn)品或無活躍市場報價的保本固定收益理財產(chǎn)品分類為持有至到期投資;部分公司將混合工具之外的理財產(chǎn)品指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，但上市公司管理及評價業(yè)績的方式并不滿足準(zhǔn)則規(guī)定的直接指定的條件;還有一些公司將理財產(chǎn)品分類為其他貨幣資金或者其他非流動資產(chǎn)。目前我國市場上的理財產(chǎn)品大多為非保本浮動收益、無活躍市場報價。對于此類理財產(chǎn)品，通常情況下分類為可供出售金融資產(chǎn)比較適當(dāng)，在財務(wù)報表列報時視其流動性作為可供出售金融資產(chǎn)或其他流動資產(chǎn)。

四、股權(quán)激勵準(zhǔn)則執(zhí)行中易忽視回購義務(wù)

我國不少上市公司的股權(quán)激勵計劃采用授予限制性股票的形式。這類股權(quán)激勵計劃中，上市公司以非公開發(fā)行的方式授予激勵對象一定數(shù)量的股票，并規(guī)定鎖定期和解鎖條件。激勵對象出資認(rèn)購股票，股票在達(dá)到解鎖條件及解鎖前不得上市流通或轉(zhuǎn)讓;如果最終股權(quán)激勵計劃規(guī)定的解鎖條件未能達(dá)到，則上市公司按照事先約定的價格回購股票。而年報分析中發(fā)現(xiàn)，授予限制性股票的大部分上市公司在授予日的會計處理中忽視了上述回購義務(wù)，沒有確認(rèn)回購義務(wù)形成的負(fù)債，而是在實際回購時才進(jìn)行會計處理，從而少確認(rèn)負(fù)債，多確認(rèn)權(quán)益，對上市公司的資產(chǎn)負(fù)債率、凈資產(chǎn)收益率等財務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生影響。

五、政府補助披露不足

2013年年報分析發(fā)現(xiàn)，不少上市公司凈利潤主要來源于政府補助，有的公司甚至依靠政府補助實現(xiàn)扭虧為盈。政府補助整體影響面廣，對特定公司利潤影響大，而政府補助會計準(zhǔn)則在披露方面的規(guī)定過于原則。2013年，證監(jiān)會通過發(fā)布《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第2號--財務(wù)報表附注中政府補助相關(guān)信息的披露》，對政府補助相關(guān)的財務(wù)信息披露進(jìn)行規(guī)范。但是，部分上市公司對政府補助*7規(guī)定的理解與執(zhí)行還不到位，主要體現(xiàn)在三方面：一是收益相關(guān)政府補助一次性進(jìn)入當(dāng)期損益的依據(jù)不足;二是混合型政府補助的分類與會計處理不當(dāng);三是與政府發(fā)生交易取得的收入作為政府補助。

六、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則執(zhí)行不到位

企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，表明資產(chǎn)已發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。年報分析中發(fā)現(xiàn)，部分上市公司沒有嚴(yán)格執(zhí)行資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定，對經(jīng)營風(fēng)險估計不足，存在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提不充分的情況，比如對存貨跌價準(zhǔn)備計提不充分、對存在減值跡象的非流動資產(chǎn)未計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、未計提商譽減值準(zhǔn)備三個問題。

據(jù)悉，截至2014年4月30日，滬深兩市共2537家上市公司，除3家公司未按期披露年報外，其余2534家均披露了2013年年度報告，包括主板1436家，中小板719家，創(chuàng)業(yè)板379家。

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